Stimpilgjald - hlutaskipting félags

E.g., 2019-11-16
E.g., 2019-11-16
  • Fasteignaskattur - heimagisting

    Nánar úr niðurstöðum dóms Landsréttar frá 25. október 2019 í máli nr. 821/2018:

     

    "[...]

     

    Áfrýjandi krefst þess annars vegar að felldur verði úr gildi úrskurður yfirfasteignamatsnefndar 11. desember 2017 í máli nr. 9/2017. Hins vegar krefst hann þess að viðurkennt verði með dómi að honum sé heimilt að skattleggja fasteign stefndu að Undirhlíð 36 í Grímsnes-og Grafningshreppi, [...], samkvæmt c-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 um tekjustofna sveitarfélaga vegna þess tíma sem fasteignin var skráð fyrir heimagistingu á árinu 2017. Þá krefst áfrýjandi málskostnaðar í héraði og fyrir Landsrétti.

     

    [...]

     

    Niðurstaða

     

    Í 3. mgr. 3. gr. laga nr. 85/2007 er heimagisting flokkuð sem ein tegund gististaða. Komi ekkert annað til verður í því ljósi að líta svo á að heimgisting falli undir ferðaþjónustu í skilningi c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995.

     

    Í 13. gr. laga nr. 85/2007, sbr. 10. gr. laga nr. 67/2016, er mælt fyrir um skyldu þess sem hyggst bjóða upp á heimagistingu, í samræmi við 1. mgr. 3. gr. laganna, til að tilkynna sýslumanni í viðkomandi umdæmi að hann hyggist leigja út lögheimili sitt eða eina aðra fasteign í sinni eigu. Þá er þar gerð grein fyrir atriðum sem að skráningarskyldunni lúta. Í 5. mgr. greinarinnar og svo sem áður er getið er sérstaklega tekið fram að heimagisting sem uppfyllir skilyrði laganna teljist ekki fara fram í atvinnuhúsnæði í skilningi laga um tekjustofna sveitarfélaga nr. 4/1995.

     

    Í athugasemdum sem upphaflega fylgdu frumvarpi því er varð að lögum nr. 67/2016 kom meðal annars fram að breytt skilgreining heimagistingar samkvæmt því væri tilraun til þess að einfalda fyrirkomulag á útleigu einstaklinga á heimilum sínum til skamms tíma. Markmið ákvæðanna um heimagistingu væri einnig að ná skammtímaleigu upp á yfirborðið og skilja þetta form útleigu frá hefðbundinni gististarfsemi í atvinnuskyni. Sú breyting var meðal annars gerð á frumvarpinu í meðförum Alþingis að bætt var inn í það framangreindu ákvæði um að heimagisting teldist ekki fara fram í atvinnuhúsnæði í skilningi laga nr. 4/1995. Í nefndaráliti atvinnuveganefndar segir það eitt um þessa breytingu að það sé „vilji löggjafans að húsnæði sem heimagisting fer fram í, eins og það hugtak er skilgreint í frumvarpinu, teljist ekki vera atvinnuhúsnæði“ í skilningi laga um tekjustofna sveitarfélaga. Að þessu virtu liggur beinast við að álykta á þann veg að ætlun löggjafans með þessari breytingu hafi verið sú að það eitt að eigandi íbúðar, íbúðarhúss eða sumarbústaðar bjóði upp á heimagistingu þar eigi ekki að leiða til þess að vikið verði frá þeirri reglu um álagningu fasteignaskatts af þessum eignum sem mælt er fyrir um í a-lið 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995 og að slík starfsemi teljist þar með ekki til atvinnureksturs líkt og ferðaþjónusta annars gerði. Er þá jafnframt til þess að líta að ekki verður séð að þessi breyting hefði að öðrum kosti haft sérstaka þýðingu.

     

    Samkvæmt 40. gr. stjórnarskrárinnar má engan skatt á leggja né breyta né af taka nema með lögum. Hefur þetta verið skýrt svo að skýra heimild í settum lögum þurfi til skattlagningar. Samkvæmt þessu og því sem rakið er hér að framan verður ekki fallist á það með áfrýjanda að hin umdeilda álagning fasteignaskatts hafi viðhlítandi stoð í ákvæði c-liðar 3. mgr. 3. gr. laga nr. 4/1995. Verður hinn áfrýjaði dómur því staðfestur.“

     

    Í hlekk með fréttinni er að finna dóm Landsréttar í heild sinni.

  • Skattalegt heimilisfesti - svefnstaðarregla/dvalartími

    Úr niðurstöðum úrskurðar yfirskattanefndar nr. 36/2019:

     

    „[...]

     

    Ágreiningur máls þessa stendur um þá ákvörðun ríkisskattstjóra samkvæmt úrskurði, dags. 14. febrúar 2018, að telja kæranda hafa verið með skattalegt heimilisfesti og borið fulla og ótakmarkaða skattskyldu á Íslandi samkvæmt 1. mgr. 1. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, á tímabilinu ... 2012 til ... 2015. Úrskurður ríkisskattstjóra var kveðinn upp á grundvelli 2. mgr. 1. gr. laga nr. 90/2003 sem felur ríkisskattstjóra úrskurðarvald um hverjir skuli teljast heimilisfastir hér á landi samkvæmt lagagreininni. Byggði ríkisskattstjóri á því að „miðstöð persónulegra hagsmuna“ kæranda hafi verið á Íslandi á umræddu tímabili, enda teldist kærandi hafa haft bækistöð á Íslandi á tímabilinu, dvalið hérlendis að jafnaði í tómstundum sínum og átt hér svefnstað þegar hann hafi ekki verið fjarverandi um stundarsakir vegna vinnuferða, orlofs, veikinda eða annarra hliðstæðra atvika.

     

    Skattskylda samkvæmt 1. gr. laga nr. 90/2003 felur í sér skyldu til að greiða tekjuskatt af öllum tekjum sínum, hvar sem þeirra er aflað, sbr. upphafsákvæði greinarinnar. Samkvæmt 1. tölul. 1. mgr. lagagreinarinnar hvílir skylda þessi á þeim mönnum „sem heimilisfastir eru hér á landi“. Samkvæmt 2. tölul. 1. mgr. hvílir sú skylda einnig á þeim sem heimilisfastir hafa verið hér á landi en flutt úr landi og fellt hafa niður heimilisfesti sitt hér, nema þeir sanni að þeir séu skattskyldir í öðru ríki á sama hátt og menn heimilisfastir þar og hafi fullnægt þeim skattskyldum sínum. Tekið er fram að skattskylda þessi gildi þó aðeins í þrjú ár frá næstu áramótum eftir brottflutningsdag. Samkvæmt 3. tölul. 1. mgr. hvílir skattskyldan jafnframt á þeim „sem dvelja hér á landi lengur en samtals 183 daga á sérhverju 12 mánaða tímabili, þar með talin eðlileg fjarvera héðan af landi vegna orlofs og þess háttar“. Loks er í 4. tölul. 1. mgr. kveðið á um skattskyldu þeirra sem eigi falla undir ákvæði 1.­–3. tölul. en starfa samtals lengur en 183 daga á sérhverju 12 mánaða tímabili, þar með talin eðlileg fjarvera frá starfi vegna orlofs og þess háttar, um borð í loftfari eða skipi sem skráð er hér á landi.

     

    [...]

     

    Eins og fyrr segir var ákvörðun ríkisskattstjóra um ótakmarkaða skattskyldu kæranda á tímabilinu umræddu tímabili árin 2012 til 2015 öðrum þræði byggð á því að kærandi hefði átt verulegra persónulegra og fjárhagslegra hagsmuna að gæta á Íslandi á tímabilinu. Fjölskylda kæranda hafi búið á landinu og kærandi hafi verið skráður eigandi að innlendum fasteignum og ökutækjum og haft tekjur af stjórnarstörfum í íslensku hlutafélagi. Einnig byggði ríkisskattstjóri á því að kærandi hefði dvalið meirihluta tímabilsins á Íslandi. Ríkisskattstjóri skipti tímabilinu í þrennt, þ.e. ... 2012 til 31. júlí 2013, 1. ágúst 2013 til 31. júlí 2014 og 1. ágúst 2014 til ... 2015. Samkvæmt samantekt ríkisskattstjóra, sbr. hinn kærða úrskurð og umsögn vegna kæru, dags. 21. júní 2018, taldist ríkisskattstjóra svo til að kærandi hefði dvalið á Íslandi í 207 daga á fyrsta hluta tímabilsins, 225 á öðrum hluta þess og 162 á þeim þriðja eða samtals 594 daga á öllu tímabilinu. Við nánari athugun verður ekki betur séð en að dagar þessir teljist samkvæmt forsendum ríkisskattstjóra 207 fyrsta tímabilið, 224 dagar annað tímabilið og 158 það þriðja eða samtals 589 dagar.

     

    Þessum forsendum ríkisskattstjóra er mótmælt af hálfu kæranda. Telur kærandi að ekki séu efnislegar forsendur fyrir ákvörðun ríkisskattstjóra, enda verði kærandi hvorki talinn hafa fært heimilisfesti sitt til Íslands á árinu 2012 né dvalið á Íslandi í 183 daga á neinu þeirra 12 mánaða tímabila sem úrskurður ríkisskattstjóra tekur til. Verði ekki fallist á þetta telur kærandi að tímabil skattskyldu hans hafi verið ranglega ákveðið, en skattskylda vegna dvalar á „sérhverju tólf mánaða tímabili“ taki aðeins til þess tekjuárs sem tímabilinu lauk á.

     

    [...]

     

    Með hliðsjón af framangreindu þykir úrlausn um dvalardaga kæranda hafa sérstaka þýðingu. Er og um að ræða fyrirferðarmikinn þátt í niðurstöðu ríkisskattstjóra. Af hálfu kæranda er því annars vegar haldið fram um þetta atriði að ekki fái staðist að telja ferðadaga til dvalardaga hér á landi, eins og ríkisskattstjóri geri, og hins vegar telur kærandi að ríkisskattstjóri hafi oftalið dvalardaga hérlendis.

     

    Í úrskurði ríkisskattstjóra er gengið út frá því að bæði komudagur kæranda til landsins og brottfarardagur teljist til dvalartíma hans hér á landi. Til þess að líta að hvorki er tekið á því með beinum hætti í lögum nr. 90/2003 né verður ráðið af lögskýringargögnum hvernig taka skuli tillit til ferðadaga við ákvörðun dvalartíma samkvæmt 1. gr. laganna, hvað þá við þær aðstæður sem greinir í tilviki kæranda, þar sem ræðir um margar ferðir á tímabili. Ekki er tekin sérstök afstaða til þessa álitaefnis í úrskurði yfirskattanefndar nr. 127/2013 sem kærandi vísar til. Þegar aðferð ríkisskattstjóra er virt með tilliti til viðmiðunar um svefnstað í 2. mgr. 1. gr. laga nr. 21/1990, sbr. einnig reglu 1. málsl. 2. mgr. 4. gr. þeirra laga, þykir blasa við að hún getur leitt til afbrigðilegrar niðurstöðu. Í úrskurði ríkisskattstjóra kemur fram að sú aðferð að telja ferðadaga til dvalardaga grundvallist á skýringum við 15. gr. samningsfyrirmyndar OECD um tvísköttunarsamninga. Í greininni er fjallað um hvernig fara skuli með skattlagningu endurgjalds sem aðili heimilisfastur í samningsríki fær fyrir starf sem er leyst af hendi í öðru samningsríki. Ekki reynir á það atriði með beinum hætti í máli þessu. Skýringar við þetta ákvæði þykja því naumast hafa þá þýðingu sem ríkisskattstjóri telur.

     

    Að því athuguðu sem að framan er rakið og með sérstöku tilliti til svefnstaðarreglu laga nr. 21/1990 verður haft til viðmiðunar að telja þá daga til dvalardaga hér á landi þegar aðili er staddur á landinu í lok dags. Samkvæmt því þykja dvalardagar kæranda hér á landi vera oftaldir samkvæmt yfirliti ríkisskattstjóra um 26 daga á hinu fyrsta tímabili yfirlitsins, 27 daga á öðru tímabilinu og 24 daga á þriðja tímabilinu.

     

    Auk þessa hefur kærandi gert ágreining um það hvar telja beri hann hafa verið staddan einstaka daga. Kemur fram í kæru að kærandi telur sig hafa verið hér á landi í alls 356 daga á því tímabili sem málið tekur til. Í umsögn ríkisskattstjóra er fallist á hluta athugasemda kæranda í þessum efnum. Samkvæmt því sem þar kemur fram og með tilliti til niðurstöðu að framan varðandi meðferð ferðadaga má telja liggja fyrir að á tímabilunum ... 2012 til 31. júlí 2013 og 1. ágúst 2014 til ... 2015 hafi dvalardagar kæranda hér á landi ekki verið fleiri en erlendis. Hvað snertir tímabilið 1. ágúst 2013 til 31. júlí 2014 standa eftir 197 dagar að teknu tilliti til þess sem fyrr segir um ferðadaga. Af hálfu kæranda hefur dagatalningu ríkisskattstjóra einkum verið mótmælt á þeim grundvelli að erlendur bankareikningur sýni umtalsverða notkun á kortum hans tiltekna daga. Hér skiptir sérstaklega máli ágreiningur um dagana 19. mars til 6. maí 2014 þar sem munar allt að 38 dögum á talningu aðila. Vegna þessara daga vísar kærandi til margra erlendra færslna á kortareikningi sínum, þar á meðal í matvöruverslunum og vegna kaupa á þjónustu. Auk þessa er stutt gögnum af hálfu kæranda að hann hafi á tímabilinu átt tíma í læknisskoðun í X-landi. Að virtum þessum skýringum kæranda og gögnum málsins að öðru leyti þykir því ekki verða vísað á bug að dvalardagar hans á Íslandi tímabilið 1. ágúst 2013 til 31. júlí 2014 hafi verið færri en samkvæmt yfirliti ríkisskattstjóra. Þykir rétt að fallast á sjónarmið kæranda með þeim hætti að miða við 38 færri dvalardaga þetta tímabil en ríkisskattstjóri telur.

     

    Samkvæmt framansögðu verður litið svo á að dvalardagar kæranda hér á landi hafi verið alls 474 á öllu tímabilinu ... 2012 til ... 2015 og dagar utan Íslands því 546. Niðurstaða ríkisskattstjóra, sem er meginatriði í forsendum hans, um dvöl kæranda hér á landi umfram 183 daga á þargreindum þremur tímabilum verður samkvæmt þessu ekki talin fá staðist. Að því athuguðu sem ráðið verður um skiptingu daga utan Íslands milli daga í X-landi og í öðrum löndum, en að því atriði er raunar ekkert vikið í úrskurði ríkisskattstjóra, þykir jafnframt mega ganga út frá því að dvalardagar kæranda hér á landi hafi verið umtalsvert færri en í X-landi.

     

    Fram er komið að kærandi, sem var með skráð lögheimili í X-landi frá ... 2006, hafði frá þeim tíma leiguhúsnæði til afnota þar í landi. Hefur ekki verið dregið í efa af hálfu ríkisskattstjóra að út af fyrir sig megi telja það húsnæði bækistöð kæranda í skilningi laga nr. 21/1990. Ekki liggur annað fyrir en að staða kæranda sem meðeigandi og daglegur stjórnandi fyrir Y hafi haldist óbreytt allt frá ... 2006 og fram yfir það tímabil sem málið varðar. Þá er ekki ágreiningur um að starfið fyrir þetta félag hafi verið aðalatvinna kæranda. Ríkisskattstjóri hefur ekki vefengt gögn kæranda um að hann hafi fullnægt skattskyldu sinni í X-landi á því tímabili sem málið varðar. Þá er komið fram að kærandi sótti heilbrigðisþjónustu þar í landi auk þess sem fram hafa komið margvísleg gögn um tómstundaiðju kæranda þessi ár. Samkvæmt þessu varð sú helsta breyting á aðstæðum kæranda á því tímabili sem málið tekur til að fjölskylda hans var þá búsett á Íslandi, auk þess sem fyrir liggur – hvað sem líður ágreiningi um nákvæma dagatalningu – að kærandi dvaldi umtalsverðan hluta tímabilsins hérlendis. Kærandi var ásamt eiginkonu sinni eigandi að íbúðarhúsnæði hér á landi og fer ekki milli mála að hann hafi haft þar bækistöð í skilningi laga nr. 21/1990 þann tíma sem hann dvaldi hér á landi.

     

    Samkvæmt framansögðu verður kærandi talinn hafa haldið heimili bæði hér á landi og í X-landi. Í 2. mgr. 4. gr. laga nr. 21/1990 segir að leiki vafi á því hvar telja skuli að föst búseta manns standi, t.d. vegna þess að hann hafi bækistöð í fleiri en einu sveitarfélagi, skuli hann eiga lögheimili þar sem hann dveljist meiri hluta árs. Dveljist maður ekki meiri hluta árs í neinu sveitarfélagi skuli hann eiga lögheimili þar sem hann stundi aðalatvinnu sína, svo sem nánar er skilgreint, enda hafi hann þar bækistöð. Telja verður það leiða af tilvísun í 2. mgr. 1. gr. laga nr. 90/2003 til ákvæða laga um lögheimili að horfa beri sérstaklega til þessara reglna við ákvörðun um heimilisfesti samkvæmt 1. tölul. 1. mgr. 1. gr. fyrrnefndra laga, sbr. í þessu sambandi viðhorf í dómi Hæstaréttar í máli nr. 250/2012.

     

    Eins og rakið hefur verið hér að framan varðandi dvalardaga kæranda dvaldi hann allnokkru lengur í X-landi en hér á landi á tímabilinu ... 2012 til ... 2015. Að því athuguðu og með vísan til þess sem fyrir liggur um búsetu kæranda í X-landi frá árinu 2006, þar á meðal húsnæðiskost þar í landi, svo og óslitið vinnusamband frá þeim tíma þar í landi, ásamt því að óumdeilt er að kærandi hafi gegnt þarlendum skattalegum skyldum, verður ekki tekið undir það með ríkisskattstjóra að kærandi hafi verið heimilisfastur og borið fulla og ótakmarkaða skattskyldu hér á landi samkvæmt 1. tölul. 1. mgr. 1. gr. laga nr. 90/2003 á nefndu tímabili. Aðalkrafa kæranda um að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi er því tekin til greina.“

     

    Í hlekk með fréttinni er að finna úrskurð yfirskattanefndar í heild sinni.

  • Stimpilgjald - eignayfirfærsla vegna sambúðarslita

    Nánar úr úrskurði yfirskattanefndar:

    "Samkvæmt framansögðu eru skjöl er sýna yfirfærslu fasteigna er lagðar hafa verið út erfingjum sem arfur „eða maka upp í búshelming“ undanþegin stimpilgjaldi, enda sé ekki samhliða um sölu eða söluafsal að ræða. Taka verður undir með sýslumanni að þegar rætt er um „maka“ í lögum er jafnan átt við einstakling í hjúskap, nema annað verði sérstaklega ráðið af samhengi lagatexta eða lögskýringargögnum, sbr. t.d. 1. gr. erfðalaga nr. 8/1962. Fer merking hugtaksins í lögum þannig ekki að öllu leyti saman við almenna málvenju. Þá hefur verið litið svo á að almennt sé ekki tækt að beita reglum um hjúskap með lögjöfnun um óvígða sambúð. Til samræmis við þetta er víða í lögum tekið sérstaklega fram um réttarstöðu „sambúðarmaka“, þ.e. einstaklings í óvígðri sambúð. Má í þessu sambandi í dæmaskyni vísa til 13. gr. skaðabótalaga nr. 50/1993, 13. gr. laga nr. 130/1999, um ættleiðingar, og 30. gr. barnalaga nr. 76/2003 þar sem í öllum tilvikum er gerður greinarmunur á maka og sambúðarmaka. Að því er snertir lög á sviði skatta og gjalda má hér nefna 3. mgr. 2. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt. Í tiltækum lögskýringargögnum að baki umræddu ákvæði b-liðar 6. gr. laga nr. 138/2013 og forvera þess í eldri lögum um stimpilgjald kemur ekkert fram sem bendir til þess að löggjafinn hafi ætlast til þess að umrædd undanþága laganna tæki til eignaskipta við slit óvígðrar sambúðar. Þvert á móti benda fyrrgreind ummæli í nefndaráliti fjárhagsnefndar Alþingis með frumvarpi til laga nr. 35/1933 til hins gagnstæða. Þá er til þess að líta að í 6. mgr. 5. gr. laga nr. 138/2013 er greint á milli maka og sambúðaraðila sem þykir sömuleiðis mæla gegn túlkun kæranda. Loks skal þess getið að um framkvæmd eldri laga um stimpilgjald nr. 36/1978 liggur fyrir ritið „Verklagsreglur við innheimtu stimpilgjalda“ sem gefið var út á vef fjármálaráðuneytisins á árinu 2012. Er þar vikið að umræddri undanþágu, sem þá var að finna í 16. gr. laga nr. 36/1978, og tekið fram að hún eigi aðeins við um skjöl er færa eignir milli einstaklinga vegna andláts og eignayfirfærslu milli hjóna við skilnað eða dóm vegna fjárslita. Er bent á að sambúðarslit falli ekki þar undir.

     

    Með vísan til þess, sem hér að framan er rakið, verður ekki fallist á með kæranda að ákvæði b-liðar 6. gr. laga nr. 138/2013 geti tekið til yfirfærslu fasteignar vegna slita á óvígðri sambúð. Vegna athugasemda kæranda varðandi afgreiðslu hliðstæðs máls í öðru umdæmi, en um það liggur raunar ekkert haldbært fyrir í málinu, skal tekið fram að þótt misbrestur kunni að verða á framkvæmd stjórnvalds á tiltekinni réttarreglu gagnvart einstökum aðilum geta aðilar almennt ekki á grundvelli jafnræðisreglu krafist þess að stjórnvald haldi áfram meintu athafnaleysi og hagi sér svo gagnvart þeim. Verður krafa kæranda ekki tekin til greina á þeim grundvelli sem hér um ræðir."

     

    Í hlekk með fréttinni er að finna úrskurð yfirskattanefndar í heild sinni.

  • Skattfrjáls ráðstöfun séreignarsparnaðar - fyrstu kaup íbúðarhúsnæðis

    Nánar úr úrskurði yfirskattanefndar:

    Kærandi eignaðist íbúð á árinu 2017 en hafði á árunum 2001 til 2004 átt 33% hlut í öðru íbúðarhúsnæði sem hún hafði erft. Ríkisskattstjóri hafnaði umsókn kæranda um nýtingu séreignasparnaðar vegna kaupa á fyrstu íbúð á þeim grundvelli að skilyrði 2. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016 væri ekki uppfyllt, þ.e. skilyrðið um að hafa ekki átt íbúð áður.

     

    Kærandi hélt því fram að út frá ákvæði 5. mgr. 2. gr. frumvarps þess er varð að lögum nr. 111/2016, sem náði ekki fram að ganga, en varðaði arftöku af íbúðarhúsnæði, mætti ætla að „arftaka“ ætti ekki að hafa sömu þýðingu og kaup eða eignarhald á íbúð. Ríkisskattstjóri túlkaði ákvæðið á þann veg að það samræmdist fyrrnefndri 2. mgr. 2. gr. laganna. Þá kæmi fram í reglugerð nr. 555/2017, sem sett væri  með stoð í lögunum, að hafi einstaklingur verið skráður fyrir íbúð, bæri að túlka það á þann hátt að hann geti ekki átt rétt á heimildinni sem fylgdi fyrstu kaupum. Styddi það því ákvæði 2. mgr. 2. gr. laganna.

     

    Yfirskattanefnd reifaði þau skilyrði sem fram höfðu komið í 2. gr. frumvarps þess er síðar varð að lögunum, m.a. annars umrætt ákvæði sem fjallaði um arftöku á fasteign. Í nefndaráliti og breytingartillögu meirihluta efnahags- og viðskiptanefndar voru lagðar fram breytingar sem náðu fram að ganga, m.a. að ákvæðið um arftökuna yrði fellt úr gildi. Í nefndarálitinu kom eftirfarandi fram: „Með hliðsjón af umsögnum er einnig lagt til að 5. mgr. 2. gr. falli brott en samkvæmt henni gátu þeir sem höfðu eignast hlut í íbúð við arftöku ekki nýtt úrræði frumvarpsins.“ Varð það niðurstaða nefndarinnar að löggjafinn hafi talið skilyrði ákvæða frumvarpsins of þröng miðað við tilgang laganna. Breytingarnar á frumvarpinu hefðu rýmkað rétt aðila til úttektar séreignarsparnaðar til kaupa á fyrstu íbúð, einkum niðurfelling á 5. mgr. 2. gr. frumvarpsins. Var krafa kæranda því tekin til greina.

     

    Í hlekk með fréttinni er að finna úrskurð yfirskattanefndar í heild sinni.

  • Skattfrjáls ráðstöfun séreignarsparnaðar - fyrstu kaup íbúðarhúsnæðis

    Nánar um úrskurð yfirskattanefndar:

     

    Kærandi hafði keypt fyrstu íbúð sína á árinu 2017 í félagi með foreldrum sínum þannig að eignarhlutur kæranda við kaupin var 85%, en foreldra hans var 7,5% hvort. Sótti kærandi um heimild til nýtingar séreignasparnaðar vegna fyrstu kaupa til ríkisskattstjóra sem synjaði umsókninni á grundvelli 2. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016, þar sem fram kemur að skilyrði fyrir úttekt séreignarsparnaðar væri að rétthafi hafi aldrei átt íbúð áður og að hann hafi aflað sér íbúðarinnar einn, eða í félagi með öðrum einstakling. Í tilviki kæranda hefðu einstaklingarnir verið þrír um kaupin og væri framangreindu skilyrði því ekki fullnægt.

     

    Í úrskurði sínum reifaði yfirskattanefnd að auk framangreinda skilyrða væri skilyrði um 30% lágmarkseignarhald rétthafa að eigninni. Í frumvarpi því er varð að lögunum kom fram að markmið laganna væri að styðja við kaupendur fyrstu íbúðar vegna hækkandi húsnæðisverðs. Í frumvarpinu hafði lágmarkseignarhald rétthafa verið 50%. Í samræmi við nefndarálit og síðar breytingartillögu meirihluta efnahags- og viðskiptanefndar var það hlutfall lækkað í 30% til að stemma stigu við að sambúðaraðilar gætu báðir nýtt sér heimildina þar sem þeir ættu oft eignir í öðrum hlutföllum en 50/50, t.d. 40/60. Auk þess var bætt við greinina málslið sem fól í sér að rétthafi þyrfti að afla sér eignarinnar einn eða í félagi með öðrum einstakling, en enginn rökstuðningur kom fram fyrir þeirri breytingu í nefndarálitinu.

     

    Tók yfirskattanefnd fram að með breytingunni hafi falist rýmkun á rétti til úttektar séreignarsparnaðar. Mætti ráða af breytingunum að löggjafinn hafi talið skilyrðin of þröng svo hægt væri að ná fram tilgangi laganna og yrði að hafa hliðsjón af því þegar litið væri til breytingarinnar um fjölda kaupenda að íbúðinni. Var breytingin ekki talin hafa verið ætluð til að þrengja möguleika kaupanda fyrstu íbúðar til ráðstöfunar séreignarsparnaðar síns. Með hliðsjón af framansögðu og að kærandi hafi átt 85% eignarhlut og var að kaupa sína fyrstu eign, taldi yfirskattanefnd að skilyrði 2. mgr. 2. gr. laga 111/2016 væru uppfyllt.

     

    Eftirfarandi segir m.a. í niðurstöðukafla úrskurðarins: "Eins og fram er komið er markmiðið með lögum nr. 111/2016 að styðja við kaupendur fyrstu íbúðar vegna hækkandi húsnæðisverðs. Hér að framan er gerð grein fyrir þeirri breytingu sem varð á frumvarpi til laga þessara í meðförum Alþingis og fól í sér rýmkun réttar til úttektar séreignarsparnaðar og ráðstöfunar hans samkvæmt 2. mgr. 2. gr. laganna með því að áskilið hlutfall eignarhlutar rétthafa í þeirri íbúð sem aflað væri var lækkað úr 50% í 30%. Verður ekki annað séð en að löggjafinn hafi talið að skilyrði, sem frumvarpið tilgreindi, kynnu að vera of þröng til að mæta yfirlýstum tilgangi laganna. Þá breytingu, sem jafnframt var gerð á orðalagi 2. mgr. 2. gr. í meðförum þingsins, þess efnis að rétthafi aflaði sér íbúðarhúsnæðis „annaðhvort einn eða í félagi við annan einstakling“, verður að virða með hliðsjón af þessu. Verður helst ráðið að þessari breytingu hafi verið ætlað að taka af tvímæli um að fleiri en einn einstaklingur (væntanlega helst hjón eða sambúðaraðilar) gætu hver um sig átt sjálfstæðan rétt til úttektar séreignarsparnaðar samkvæmt lögunum vegna sameiginlegra íbúðarkaupa. Ekkert bendir á hinn bóginn til þess að með þessu hafi verið stefnt að því að þrengja möguleika kaupanda fyrstu íbúðar til að ráðstafa séreignarsparnaði sínum frá því sem orðað var í frumvarpstexta, þar á meðal við þær aðstæður sem greinir í máli þessu, svo framarlega sem skilyrði um lágmarkseignarhlut væri uppfyllt. Tekið skal fram að orðalag 1. gr. reglugerðar nr. 555/2017, þar sem er að finna ákvæði um gildissvið og skilgreiningar hugtaka, ber ekki með sér skilyrði af þeim toga sem ríkisskattstjóri telur girða fyrir að umsókn kæranda nái fram að ganga.

     

    Fyrir liggur í máli þessu að kærandi var kaupandi að 85% eignarhlut í íbúðarhúsnæði að R á móti samtals 15% hlut foreldra hans. Þá er óumdeilt í málinu að um fyrstu íbúðarkaup kæranda var að ræða. Með vísan til þess sem hér að framan greinir þykir kærandi því hafa uppfyllt skilyrði 2. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016 og er því fallist á kröfu hans."

     

    Í hlekk með fréttinni er að finna úrskurð yfirskattanefndar í heild sinni.

  • Lækkun hlutafjár - skattlagning söluhagnaðar

    Nánar úr úrskurði yfirskattanefndar nr. 69/2019:

     

    „[...]

     

    Í álitsbeiðninni var m.a. óskað álits á því hvort líta bæri á afhendingu hluta í Z Ltd. til B sem innlausn A ehf. á verðhækkun hlutanna á eignarhaldstíma A ehf. og ef svo væri á hvaða grundvelli bæri að skattleggja verðhækkun hlutanna í Z Ltd. hjá A ehf. Ef niðurstaðan yrði sú að litið yrði á verðhækkunina sem söluhagnað var óskað álits á því hvort A ehf. heimilaðist frádráttur sem söluhagnaðinum næmi samkvæmt 9. tölul. a 31. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Hvað álitaefni þessi varðaði komst ríkisskattstjóri að þeirri niðurstöðu í hinu kærða bindandi áliti að líta bæri á afhendingu A ehf. á hlutum í Z Ltd. sem sölu og færi um ákvörðun skattskylds söluhagnaðar eftir ákvæðum 18. gr. laga nr. 90/2003. Skyldi skattskyldur söluhagnaður hluta í Z Ltd. ákvarðast sem mismunur á gangverði eða innra virði þess félags samkvæmt þeim ársreikningi sem næstur færi á undan fyrirhugaðri úthlutun og stofnverði þeirra hluta í hendi A ehf. Þá féllst ríkisskattstjóri ekki á að A ehf. yrði heimilt að færa til frádráttar sömu fjárhæð og tekjunum næmi á grundvelli 9. tölul. a 31. gr. laga nr. 90/2003.

     

    Í kæru til yfirskattanefndar er gerð aðalkrafa um að áliti ríkisskattstjóra verði breytt á þann veg að „ekki beri í skattalegu tilliti að líta á umrædda afhendingu A ehf. á hlutum í Z Ltd. til B sem innlausn A ehf. á verðhækkun hlutanna á eignarhaldstíma félagsins og því beri ekki að ákvarða A ehf. skattskyldan söluhagnað eftir ákvæðum 18. gr. laga nr. 90/2003“, svo sem þar segir. Verði ekki fallist á aðalkröfuna er þess krafist að áliti ríkisskattstjóra verði breytt á þann veg að fallist verði á að A ehf. sé heimilt að færa til frádráttar á grundvelli 9. tölul. a 31. gr. laga nr. 90/2003 fjárhæð er nemi ákvörðuðum söluhagnaði vegna afhendingar umræddra hluta.

     

    Um lækkun hlutafjár í einkahlutafélögum er fjallað í VII. kafla laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Samkvæmt 1. mgr. 34. gr. laganna getur aðeins hluthafafundur tekið ákvörðun um lækkun hlutafjár með tveimur tilgreindum undantekningum sem ekki skipta máli hér. Í 2. mgr. 34. gr. er m.a. tekið fram að í ákvörðun varðandi lækkun hlutafjár skuli taka fram þá fjárhæð, sem lækka skal hlutafé um, ásamt upplýsingum um hvernig ráðstafa skuli lækkunarfénu. Samkvæmt ákvæðinu má ráðstafa lækkunarfénu með fernu móti, þar með talið til greiðslu til hluthafa, sbr. 2. tölul. 2. mgr. 34. gr. laganna. Ef greiða á af eignum félags hærri fjárhæð en sem nemur lækkunarfjárhæðinni skal þess getið bæði í ákvörðuninni og áskorun samkvæmt 36. gr. laga nr. 138/1994 ásamt þeirri fjárhæð sem umfram er.

     

    Samkvæmt því sem rakið er hér að framan og fram kemur í 2. mgr. 34. gr. laga nr. 138/1994 skal við ákvörðun um hlutafjárlækkun tiltaka þá fjárhæð sem lækka skal hlutafé um. Í þessu sambandi skal tekið fram að ekki hefur verið talið skipta máli þótt ákveðið sé að greiða hluthöfum lækkunarféð að nokkru eða öllu leyti í öðrum verðmætum en peningum.

     

    Rétt er að rekja stuttlega forsendur ríkisskattstjóra í hinu kærða bindandi áliti. Í álitinu tók ríkisskattstjóri fram að lækkun hlutafjár hefði í för með sér innlausn þess hlutafjár sem lækkuninni næmi og léti félag við þær aðstæður af hendi reiðufé sem heimilt væri að ráðstafa úr frjálsum sjóðum félagsins. Við þær aðstæður sem reiðufé væri ekki fyrir hendi kynni það að leiða til þess að félag teldi sig knúið til að selja eignir eða láta eignir af hendi. Þætti almennt engu varða við tölulegt uppgjör hagnaðar eða taps hvaða forsendur byggju að baki því að félag ráðstafaði eignum sínum. Færi yfirfærsla eigna almennt fram á gangvirði og skyldi það sama gilda í skattalegu tilliti í viðskiptum milli tengdra aðila hvort sem afhending færi fram gegn endurgjaldi í reiðufé eða greitt væri á annan hátt. Rakti ríkisskattstjóri í álitinu að þetta ætti við hvort heldur raunveruleg sala ætti sér stað, almenn úttekt eiganda á fjárhagslegum verðmætum, eignir hefðu verið yfirfærðar við ólögmætan samruna eða skipti félaga, gjöf eða skattákvörðun væri byggð á flutningi fjárhagslegra réttinda milli félaga við millilandasamruna, sbr. 3. mgr. 51. gr. laga nr. 90/2003, eða skipti, sbr. 4. mgr. 52. gr. sömu laga. Yrði afhending rekstrarfjármuna, úttekt úr rekstri eða önnur ráðstöfun á eignum atvinnurekstrar, sem aflað hefði verið í tekjuöflunarskyni, almennt ekki gerð án þess að þeirri eignaskerðingu væri í skattlegu tilliti mætt með endurgjaldi eða ígildi þess sem samsvari þeim tekjum sem sú eign sem var látin af hendi hefði alla jafna gefið af sér.

     

    Í 4. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 er mælt fyrir um skattskyldu arðs af hlutum og hlutabréfum í félögum, sbr. 11. gr. sömu laga. Í 4. mgr. síðastnefndrar lagagreinar kemur fram að telja skuli til arðs úthlutun við félagsslit sem er umfram kaupverð hlutabréfa og að einnig skuli telja til arðs lækkun hlutafjár, sem er greidd út til hluthafa, umfram kaupverð. Mæla lögin þannig fyrir um skattlagningu hluthafa af greiðslum til hans vegna félagsslita og lækkunar hlutafjár, að uppfylltum nánari skilyrðum. Rétt er að taka fram að í 3. mgr. 51. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 6. gr. laga nr. 142/2013, um breytingu á hinum fyrrnefndu lögum, kemur fram að við samruna yfir landamæri, þar sem innlent félag er yfirtekið, skal fara með eignir, réttindi, kröfur og skuldbindingar sem eru yfirteknar og yfirfærðar, sbr. 2. málsl. 2. mgr. sömu lagagreinar, sem seldar eða innleystar væru. Þá kemur fram í 4. mgr. 52. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 4. gr. laga nr. 124/2015, að ákvæði 3.–9. mgr. 51. gr. laganna, um samruna yfir landamæri, skuli gilda með sama hætti um skiptingu yfir landamæri, m.a. um útreikninga, skýrsluskil, ákvörðun skatts, frestun, afborgun, bankatryggingu, innlent félag og upplýsingaskyldu, eftir því sem við eigi, þó þannig að öll þau félög sem taki þátt í skiptingu skuli bera óskipta ábyrgð á þeim sköttum sem lagðir séu á við skiptin, en hafi skiptin í för með sér slit hins upphaflega skipta félags hvíli óskipt ábyrgð á þeim félögum sem við taki. Í athugasemdum við frumvarp það sem varð að lögum nr. 124/2015 kemur fram að með téðum lagabreytingum sé brugðist við áliti Eftirlitsstofnunar EFTA (ESA) frá 11. nóvember 2015 þar sem vikið sé að því að íslenskar skattareglur um skiptingu félaga hindri staðfesturétt félaga og frjálst flæði fjármagns innan Evrópska Efnahagssvæðisins. Með breytingunum sé komið til móts við athugasemdir ESA og skattlagningarréttur Íslands á óinnleystum hagnaði sem myndast hafi í rekstri hér á landi jafnframt tryggður, eins og verið hafi. Sé þessi skattalega meðferð í samræmi við þær reglur sem nágrannaríki okkar hafi talið nauðsynlegt að lögfesta til að tryggja skattlagningarrétt sinn og koma eftir atvikum í veg fyrir skattasniðgöngu.

     

    Að því er varðar fyrirhugaðar ráðstafanir kæranda sem fjallað er um í hinu kærða bindandi áliti er ljóst að fyrrnefnd ákvæði 3. mgr. 51. gr. og 4. mgr., sbr. 3. mgr. 52. gr. laga nr. 90/2003 eiga ekki við um þær, enda ekki um samruna eða skiptingu félaga yfir landamæri að ræða. Vegna tilvísunar ríkisskattstjóra til athugasemda í frumvarpi því sem varð að lögum nr. 154/1998 (misritað 95/1998 í hinu kærða bindandi áliti) skal tekið fram að með téðum lagabreytingum og í greindri tilvitnun ríkisskattstjóra er fjallað um að útgreiðsla við lækkun hlutafjár eða við slit félags teljist til skattskylds arðs í hendi hluthafans og að í því sambandi gildi sambærilegar reglur og um söluhagnað við útreikning skattskyldra tekna, þ.e. að til arðs teljist útgreiðsla við lækkun hlutafjár eða úthlutun við félagsslit sem er umfram kaupverð hlutabréfanna. Verður ekki talið að greind tilvitnun skjóti stoðum undir þá niðurstöðu ríkisskattstjóra að líta beri á greiðslu A ehf. við lækkun hlutafjár félagsins sem sölu þess á hlutum í Z Ltd. Hið sama má segja um tilvísun ríkisskattstjóra til dóma Hæstaréttar Íslands frá 28. janúar 2010 í máli nr. 143/2009 (Íslenska ríkið gegn Glitni banka hf.) og 12. nóvember 2015 í máli nr. 217/2015 (Ingimundur hf. gegn íslenska ríkinu), en fyrra málið varðaði samruna tveggja hlutafélaga og það síðara skiptingu hlutafélags. Eru atvik mála þessara því ekki sambærileg atvikum í máli þessu vegna bindandi álits.

     

    Samkvæmt framansögðu verður ekki fallist á með ríkisskattstjóra að hin umdeilda greiðsla A ehf. til B vegna hlutafjárlækkunar í hinu fyrrnefnda félagi feli í sér sölu í skattalegu tilliti sem hafi í för með sér skattlagningu söluhagnaðar í hendi A ehf. Verður ekki talið að ákvæði 3. mgr. 51. gr. eða 3. mgr., sbr. 4. mgr. 52. gr. laga nr. 90/2003 fái neinu breytt í þessu sambandi, enda er hvorki um að ræða yfirtöku félags við millilandasamruna né skiptingu félags yfir landamæri og engum ákvæðum til að dreifa í lögunum sem mæla fyrir um hliðstæða skattalega meðferð og þar greinir vegna greiðslna til erlendra félaga í tilefni af hlutafjárlækkun í innlendu félagi. Er aðalkrafa kæranda því tekin til greina eins og fram kemur í úrskurðarorði.“

     

    Í hlekk með fréttinni er að finna úrskurð yfirskattanefndar í heild sinni.

     

  • Óbeint eignarhald á lágskattasvæðum - eignatekjur

    Nánar úr úrskurði yfirskattanefndar:

     

    „[...]

     

    Samkvæmt framansögðu tekur skattlagning samkvæmt 1. mgr. 57. gr. a laga nr. 90/2003 til skattaðila sem eiga hvoru tveggja beinan eða óbeinan hlut í félagi, sjóði eða stofnun í lágskattaríki eða stjórna slíkum aðila sem þeir hafa beinan eða óbeinan ávinning af. Í ákvæðinu er þannig ekki gerður neinn greinarmunur á beinu og óbeinu eignarhaldi með tilliti til skattskyldu, sbr. og ákvæði 5. mgr. sömu lagagreinar. Í athugasemdum við 3. gr. í frumvarpi því, sem varð að lögum nr. 46/2009, var sérstaklega bent á að óbein eignaraðild í gegnum annað eða önnur félög væri nægileg til að skilyrði ákvæðisins væru uppfyllt, sbr. hér að framan. Þá er nánar að þessu vikið í 4. gr. fyrrnefndrar reglugerðar nr. 1102/2013 þar sem fram kemur í 1. mgr. að leggja skuli að jöfnu beint og óbeint eignarhald í félagi, sjóði eða stofnun í lágskattaríki (CFC-félagi). Kemur fram að í óbeinu eignarhaldi felist að skattaðilar eigi hlut í lögaðila eða lögaðilum sem eiga hlut í CFC-félagi. Dæmi um óbeint eignarhald sé þegar skattaðilar eigi hlut í lögaðila, sem ekki telst CFC-félag, og sá lögaðili sé einn eigenda CFC-félags. Hið sama eigi við þegar eignarhaldið sé í gegnum fleiri en einn lögaðila. Í 2. mgr. 4. gr. nefndrar reglugerðar er tekið fram að óbein hlutdeild í CFC-félagi sé fundin þannig að margfaldaður sé eignarhlutur í hverjum lögaðila fyrir sig. Þannig sé óbeinn eignarhlutur skattaðila 54% (0,6 x 0,9 = 0,54) ef hann á 60% hlut í erlendum lögaðila sem á 90% hlut í CFC-félagi.

     

    Með vísan til þess, sem hér að framan greinir, verður ekki fallist á með kæranda að sú staðreynd, að um óbeint eignarhald kæranda að félögunum á Antígva og Barbúda er að ræða í gegnum félög skráð í Færeyjum, þ.e. B og tengd félög, skáki kæranda undan gildissviði 57. gr. a laga nr. 90/2003, sbr. og niðurstöðu í úrskurði yfirskattanefndar nr. 155/2014 í máli kæranda vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2012. Er sá skilningur og í samræmi við norska löggjöf um svonefnda CFC-skattlagningu, sem ákvæði 57. gr. a laga nr. 90/2003 eru sniðin eftir. Vegna athugasemda í kæru varðandi ákvæði 2. tölul. 4. mgr. 57. gr. a í þessu sambandi skal tekið fram að samkvæmt því ákvæði eiga reglur 57. gr. a ekki við ef félag, sjóður eða stofnun er stofnsett og skráð í öðru EES-ríki, aðildarríki stofnsamnings Fríverslunarsamtaka Evrópu eða í Færeyjum og hefur þar með höndum raunverulega atvinnustarfsemi. Ákvæðið getur því ekki leyst kæranda undan skattlagningu vegna óbeins eignarhalds félagsins að lögaðilum skráðum á Antígva og Barbúda. Að þessu athuguðu og þar sem ekki er neinn ágreiningur um það í málinu að eyríkið Antígva og Barbúda teljist lágskattaríki í skilningi 2. mgr. 57. gr. a laga nr. 90/2003, sbr. og 2. gr. reglugerðar nr. 1102/2013, verður að hafna fyrstu kröfu kæranda um ógildingu hins kærða úrskurðar ríkisskattstjóra í heild sinni.

     

    [...]

     

    Eins og áður er rakið kemur fram í athugasemdum með 3. gr. frumvarps þess, er varð að lögum nr. 46/2009, að með fyrrgreindu skilyrði um að tekjur félags séu ekki að meginstofni eignatekjur sé átt við að meira en helmingur teknanna stafi frá raunverulegri atvinnustarfsemi, þ.e. framleiðslu eða sölu á vörum eða þjónustu, og að félög sem hafi aðallega tekjur af eignum, svo sem arð, vexti og söluhagnað, þ.e. óvirkar tekjur (e. passive income), þ.m.t. tekjur af óefnislegum eignum, svo sem réttindum hvers konar, falli undir ákvæði greinarinnar. 

     

    [...]

     

    Með vísan til þess, sem hér að framan greinir, verður að telja ótvírætt að tekjur umræddra félaga þau ár sem um ræðir séu að meginstofni eignatekjur í skilningi 1. tölul. 4. mgr. 57. gr. a laga nr. 90/2003, þ.e. tekjur af útleigu lausafjár (skipa).

     

    [...]

     

    Af hálfu kæranda er eins og fyrr segir litið svo á að þrátt fyrir greindar breytingar á 5. mgr. 57. gr. a laga nr. 90/2003 með 1. gr. laga nr. 45/2013 sé kæranda engu að síður heimilt, við uppgjör tekna til skattlagningar vegna óbeins eignarhalds að félögum á Antígva og Barbúda, að jafna tapi af rekstri einstakra félaga þar í landi á móti hagnaði af rekstri annarra félaga þau ár sem um ræðir. Af því tilefni skal tekið fram að af reglum 57. gr. a laga nr. 90/2003 verður ekki önnur ályktun dregin en sú að þegar um sé að ræða eignarhald innlends skattaðila á fleiri en einum lögaðila í lágskattaríki skuli með sjálfstæðum hætti leiða fram skattstofn hvers lögaðila fyrir sig samkvæmt gildandi íslenskum skattalögum með tilliti til skattskyldu tekna og viðeigandi frádráttarheimilda. Að því athuguðu og með vísan til þess sem fram kemur í lögskýringargögnum að baki lögum nr. 45/2013 og hér að framan er rakið verður að fallast á með ríkisskattstjóra að eftir greinda lagabreytingu sé eingöngu heimilt að færa tap af rekstri lögaðila á lágskattasvæði á móti hagnaði viðkomandi lögaðila sem síðar kann að koma til skattlagningar í hendi hins innlenda skattaðila, sbr. og ákvæði c-liðar 8. gr. reglugerðar nr. 1102/2013 þar sem þetta kemur skýrt fram. Segir í þessu ákvæði reglugerðarinnar að hlutdeild skattaðila í sannanlegu tapi CFC-félags samkvæmt b-lið 2. mgr. 2. gr. reglugerðarinnar sé einungis heimilt að færa til frádráttar á móti hlutdeild hans í síðar reiknuðum hagnaði þess sama erlenda lögaðila og ekki sé því heimilt að færa tapið á móti öðrum tekjum skattaðilanna. Vegna umfjöllunar í kæru um forsendur úrskurðar yfirskattanefndar nr. 155/2014 skal áréttað að í úrskurði þessum var fjallað um heimild kæranda til að draga tap af rekstri lögaðila á Antígva og Barbúda frá tekjum kæranda sjálfs. Af úrskurði þessum verður því ekki dregin sú ályktun að við uppgjör hagnaðar og/eða taps vegna fleiri lögaðila í lágskattaríki sé skattaðila almennt heimilt að jafna tapi eins aðila á móti hagnaði annars, án tillits til viðeigandi frádráttarheimilda að öðru leyti.“

     

    Í hlekk með fréttinni er að finna úrskurð yfirskattanefndar í heild sinni.

  • Yfirfærsla rekstrartaps við samruna - endurákvörðun opinberra gjalda

     

    Nánari umfjöllun úr dómi héraðsdóms:

     

    „[...]

     

    Varðandi það skilyrði 54. gr. að samruni stefnanda og Imagine Investment ehf. hafi verið gerður í venjulegum og eðlilegum rekstrartilgangi, þá er af hálfu stefnda byggt á því að skilyrði 1. mgr. 54. gr. um venjulegan og eðlilegan rekstrartilgang hafi ekki verið fullnægt og meðal annars er vísað til greinargerðar stjórnar Imagnine Investment ehf., dags. 6. mars 2012, sem fylgt hafi samrunaáætlun félaganna Þar hafi komið fram að stjórnir félaganna teldu ekki lengur tilgang með því að halda rekstrinum áfram í sérstöku félagi. Af skýringum í greingargerð stjórnar verði ekki annað ráðið en fyrirhugaður samruni lúti að því að ljúka tilvist félagsins þar sem rekstrarlegu hlutverki þess sé lokið. Stefndi byggir á því þessari niðurstöðu til stuðnings að eignir félagsins hafi verið óverulegar og ekki verði séð að umsvif við stjórnun hafi verið slík að máli skipti við ákvörðun um samruna eða að lánshæfi félaganna hafi aukist við þessa aðgerð.

     

    Stefnandi byggir á því að sameining félaganna hafi verið gerð í venjulegum og eðlilegum rekstrartilgangi. Staða í þessu máli sé með allt öðrum hætti en verið var að bregðast við með framangreindu frumvarpi sem vísað er til í niðurstöðum ríkisskattstjóra og yfirskattanefndar. Stefnandi telur að rýmkandi skýring í niðurstöðu skattyfirvalda sem aftri hluthafa félaganna frá því að nýta skattalegt tap á móti hagnaði gangi í berhögg við eignarréttindi sem varin séu af 72. gr. stjórnarskrárinnar. Þá sé viðurkennt í skattframkvæmd að þrátt fyrir að möguleiki á nýtingu tapsfrádráttar hafi áhrif á ákvörðun um samruna, þá girði það ekki fyrir það að skilyrðum 54. gr. tekjuskattslaga sé fullnægt. Líta beri á samstæður hlutafélaga sem eina heild. Löggjafinn hafi heimilað samsköttun þessara félaga og félög innan sömu samstæðu megi nýta skattalegt tap hvert annars óháð skilyrðum í 54. gr. Mikilvægt sé að líta til þess hver tilgangurinn sé með skiptingu eignarhaldsfélaga á milli félaga, en hann helgist af því að nauðsynlegt sé að setja áhættusamar fjárfestingar í sérstök félög. Þegar breytingar verði á eignasafni og fjárfestingarumhverfi sé eðlilegt að uppsetning félagasamstæðu sé tekin til endurskoðunar. Samruni í þeim tilgangi hafi verið hluti af slíkri vinnu og hafi falið í sér venjulegan og eðlilegan rekstrartilgang í þeirri starfsemi sem umrædd félög hafi haft með höndum. Stefnandi vísar til þess að í niðurstöðu yfirskattanefndar felist í raun viðurkenning á því að ákvæði 54. gr. sé svo óskýrt að ekki sé fyllilega ljóst hvernig túlka beri það við þær aðstæður sem hér séu uppi, sbr. þegar nefndin felldi niður álagsbeitingu ríkisskattstjóra í ljósti álitaefnda og málavaxta að öðru leyti án þess að rökstyðja það frekar. Þetta sýni að beiting 54. gr. í máli þessu hafi verið í bága við 40. gr. og 77. gr. stjórnarskrár og því eigi að taka til greina kröfur stefnanda. Telja verður að endurákvörðun skattyfirvalda hafi verið mjög íþyngjandi fyrir stefnanda með hliðsjón af því að hið umþrætta tap varð í félagasamstæðu stefnanda og því líklegt að skattalegt hagræði af sameiningu hafi átt þátt í að sú leið var farin. Það hefur hins vegar verið talið eðlilegt og lögmætt að stjórnendur og eigendur fyrirtækja hafi skattalegar afleiðingar í huga við rekstrarlegar ákvarðanir, svo fremi sem það er ekki eini tilgangur ákvörðunarinnar.

     

    Fallist er á með stefnanda að auk skattalegs hagræðis hafi ráðið ferðinni rekstrarlegar ákvarðanir sem komið hafi til vegna breytts rekstrarumhverfis er leitað var hagræðingar í rekstri samstæðunnar.

     

    Samkvæmt 97. gr. tekjuskattslaga nær heimild til endurákvörðunar skatts samkvæmt 96. gr. til skatts vegna tekna og eigna síðustu sex ára sem næst eru á undan því ári þegar endurákvörðun fer fram. Í 2. mgr. segir síðan að hafi skattaðili látið í té í framtali sínu eða fylgigögnum þess fullnægjandi upplýsingar, sem byggja mátti rétta álagningu á, sé þó eigi heimilt að endurákvarða honum skatt nema vegna síðustu tveggja ára sem næst eru á undan því ári þegar endurákvörðun fer fram þótt í ljós kom að álagning hafi verið of lág.

     

    Stefnandi byggir á því að ríkisskattstjóri hafi þegar við álagningu haft undir höndum nauðsynleg gögn og upplýsingar sem hægt hafi verið að byggja rétta álagninu á, sbr. 1. mgr. 95. gr. Stefnandi byggir á því að sú endurákvörðun skatta sem hinir umþrættu úrskurðir kveða á um byggi einvörðungu á þeim gögnum sem fylgdu skattframtali og því hafi ríkisskattstjóra verið óheimilt að endurákvarða álagningu stefnanda vegna þeirra tekjuára sem hér um ræðir þar sem tímafrestir ríkisskattstjóra til endurákvörðunar hafi verið liðnir, sbr. 2. mgr. 97. gr. Úrskurður ríkisskattstjóra hafi verið kveðinn upp í febrúar 2016, en þá hafi frestur til endurákvörðunar verið liðinn. Í skattframtali stefnanda 2012 hafi verið gerð grein fyrir samruna félaganna og ársreikningar beggja félaga næstliðin ár á undan og samrunagögn hafi legið fyrir hjá fyrirtækjaskrá. Þá hafi ársreikningar beggja félaganna fylgt framtölum þeirra. Þá byggir stefnandi á því að sú rannsóknarskylda sem hvílir á ríkisskattstjóra samkvæmt 1. mgr. l95. gr. taki einnig til upplýsinga sem skilað hafi verið til embættisins. Inntak þessarar rannsóknarskyldu hafi verið staðfest í dómaframkvæmd Hæstaréttar, sbr. dóm réttarins í máli nr. 85/1998.

     

    Stefndi mótmælir þessari málsástæðu stefnanda og vísar til þess að meginregla um tímamörk endurákvörðunar sé í 1. mgr. 97. gr. Ákvæði 2. mgr. feli í sér undantekningu og hana beri að skýra þröngt og hún eigi aðeins við ef fyrir hendi er ófullnægjandi skoðun ríkisskattstjóra en ekki ófullnægjandi upplýsingar skattaðila. Ríkisskattstjóra hafi ekki verið unnt að taka afstöðu til nýtingar stefnanda á yfirfæranlegu tapi vegna sameiningarinnar án þess að afla frekari upplýsinga og vísar stefndi í því sambandi til athugasemdar á framtali stefnanda. Þar sé ekki að finna nánari skýringu á því að hvaða leyti einstök skilyrði sameiningar hafi verið til staðar.

     

    Það er mat dómsins að upplýsingar sem fram komu í gögnum sem fylgdu skattframtölum hefðu nægt til þess að haga álagningu samkvæmt 95. gr. tekjuskattslaga hefði ríkisskattstjóri talið að færsla í skattframtölum bryti í bága við lög, en hann hafi mátt án frekari upplýsinga eða með upplýsingum frá Hlutafélagaskrá eða öðrum gögnum í vörslum embættisins gera sér ljósa grein fyrir því að færsla í umræddum skattframtölum bryti í bága við lög  Í því sambandi má vísa til dóms Hæstaréttar í máli nr. 85/1998. Þá er fallist á það með stefnanda að endurákvörðun hinna umþrættu úrskurða virðist eingöngu byggjast á þeim gögnum sem fylgdu skattframtölum vegna þeirra ára sem var skilað. Af hálfu stefnda er ekki sérstaklega mótmælt vaxtakröfum stefnanda að öðru leyti en því að krafist var sýknu af öllum kröfum stefnanda.

     

    Samkvæmt því sem rakið hefur verið er fallist á að úrskurður yfirskattanefndar, nr. 33/2017, dags. 15. febrúar 2017, og úrskurður ríkisskattstjóra, dags. 16. febrúar 2016, um endurákvörðun opinberra gjalda stefnanda gjaldárin 2013 og 2014 verði felldir úr gildi.

     

    Að fenginni þessari niðurstöðu ber að dæma stefnda til að greiða stefnanda 102.685.145 krónur með vöxtum skv. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 29/1995, um endurgreiðslu oftekinna skatta og gjalda, sbr. 1. mgr. 8. gr. laga nr. 38/2001, um vexti og verðtryggingu, frá 21. mars 2016 til 5. janúar 2017, en stefnandi greiddi þessa fjárhæð 21. mars 2016 í samræmi við endurákvörðun ríkisskattstjóra. Til frádráttar komi endurgreiðsla til stefnanda að fjárhæð 21.446.779 krónur, dags. 23. febrúar 2017, í samræmi við niðurstöðu yfirskattanefndar.“

  • Tvísköttunarsamningur - skattlagningarréttur

    Nánar úr úrskurði yfirskattanefndar:

    "Fram er komið í málinu að kærandi starfaði á árinu 2017 sem prófessor við háskóla í X-landi, sbr. staðfestingu M, dags. 20. september 2018, sem er meðal gagna málsins. Í málinu er deilt um skattalega meðferð launatekna kæranda vegna þessara starfa hans, en ekki er ágreiningur um að þær hafi numið alls 10.115.400 kr. á árinu 2017, svo sem kærandi tilgreindi í skattframtali sínu árið 2018.

     

    Kærandi er heimilisfastur hér á landi og ber hér ótakmarkaða skattskyldu samkvæmt 1. tölul. 1. mgr. 1. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 19. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga. Í því felst að kæranda var skylt að greiða tekjuskatt og útsvar af öllum tekjum sínum á árinu 2017 hvar sem þeirra var aflað, þar með töldum umræddum launatekjum frá Indlandi. Við álagningu á kæranda bar hins vegar að gæta ákvæða tvísköttunarsamnings við X-land, sbr. auglýsingu í C-deild Stjórnartíðinda. Samkvæmt b-lið 3. mgr. 2. gr. samningsins tekur samningurinn að því er Ísland varðar til tekjuskatts til ríkisins og útsvars til sveitarfélaga. Í 1. mgr. 20. gr. samningsins kemur fram að prófessor, kennari eða rannsóknarmaður, sem er eða var heimilisfastur í samningsríki rétt fyrir komu til hins samningsríkisins í því skyni að kenna eða stunda rannsóknir, eða hvoru tveggja, við háskóla, framhaldsskóla eða aðra sambærilega samþykkta stofnun í síðarnefnda samningsríkinu, skal undanþeginn skatti í því ríki af endurgjaldi fyrir slíka kennslu eða rannsóknir á tímabili sem er ekki lengra en tvö ár frá komudegi hans til þess ríkis. Ekki verður annað séð en að umrætt ákvæði tvísköttunarsamningsins taki til launa kæranda vegna starfa hans í X-landi á árinu 2017. Er því fallist á með ríkisskattstjóra að skattlagningarréttur teknanna sé hér á landi.

     

    Vegna athugasemda í kæru til yfirskattanefndar varðandi skattalega meðferð tekna kæranda í X-landi skal tekið fram að þær upplýsingar geta ekki breytt framangreindri niðurstöðu í ljósi ákvæða tvísköttunarsamnings Íslands og X-lands. Þess er þó að geta að í samningnum eru sérstök úrræði til handa gjaldanda telji hann að ráðstafanir, sem gerðar séu af öðru hvoru eða báðum samningsríkjunum, leiði eða muni leiða til skattlagningar að því er hann varði sem ekki sé í samræmi við ákvæði samningsins, sbr. 26. gr. hans. Getur gjaldandi þá, án þess að það raski rétti hans til að færa sér í nyt þau réttarúrræði sem lög þessara ríkja kveða á um, lagt málið fyrir bært stjórnvald í því samningsríki þar sem hann er heimilisfastur. Í ákvæði 2. mgr. 26. gr. er gert ráð fyrir að ef bært stjórnvald getur ekki sjálft leyst málið á viðunandi hátt skal það leitast við að leysa málið með gagnkvæmu samkomulagi við bært stjórnvald í hinu samningsríkinu. Að því leyti sem athugasemdir í kæru til yfirskattanefndar lúta að erindisrekstri af því tagi sem hér um ræðir er rétt að kærandi leiti til ríkisskattstjóra með beiðni um aðstoð á þessum grundvelli."

     

    Í hlekk með fréttinni er að finna úrskurð yfirskattanefndar í heild sinni.

  • Lögmæti hluthafafundar og ákvörðun um slit

    Á fundinn var mætt fyrir um helming atkvæða í félaginu og fundurinn því hvorki bær til þess að taka ákvörðun um slit félagsins eða arðgreiðslur. Eftir fundinn var leitað eftir samvinnu við aðra hluthafa um slit á félaginu en samþykki þeirra fékkst hins vegar ekki. Stefndi og kona hans, KJ, féllu þá frá áformum um slit félagsins á grundvelli ákvörðunar fundarins en uppgjör við hluthafa fór þó fram, að því er virðist á grundvelli þess uppgjörs sem lá frammi á hluthafafundinum 29. desember 2008. Gengið var frá greiðslu til hluthafa þann 10. júní 2011, en á þeim tíma fór stefndi með prókúru fyrir félagið og framkvæmdi greiðsluna.

    Stefndi og eiginkona hans kröfðust svo slita á félaginu með stefnu birtri 13. maí 2013 og var bú félagsins tekið til skipta með dómi héraðsdóms Reykjavíkur þann 19. júní 2014, sbr. 2. tl. 2. mgr. 82. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Dómurinn miðaði við að hin umstefnda greiðsla stefnanda til stefnda hafi byggst á samþykkt hluthafafundarins 29. desember 2008, þar sem ákveðið var að slíta F ehf. og áðurnefndu uppgjöri vegna slita sem unnið var síðar á vegum stefnda og sent hluthöfum ÁÁ og HS með bréfi stefnda 10. júní 2011. Dómurinn taldi að þótt fram hefði komið í bréfi stefnda að um væri að ræða ,,arðgreiðslur“ til hluthafa væri engu að síður ljóst að efnislega var um að ræða greiðslur vegna slita einkahlutafélags og uppgjör á þeim grundvelli. Dómurinn taldi ljóst að skilyrði hafi brostið til að taka ákvörðun um slit félagsins á hluthafafundi félagsins 29. desember 2008 og án tillits til þess hvort líta beri á greiðslu stefnanda til stefnda 10. júní 2011 sem úthlutun eigna einkahlutafélags til hluthafa við slit eða arðgreiðslu hafi verulega skort á að gætt hafi verið þeirra reglna sem um þessar ákvarðanir gilda. Stefndi og eiginkona hans settu greiðslur til hluthafa í búning arðgreiðslna, án þess þó að gætt hafi verið að ákvæðum 73. og 76. gr. laga nr. 138/1994, en ekki var búið að samþykkja ársreikning í stjórn félagsins eða á löglega boðuðum aðalfundi.

    Stefnda var gert að endurgreiða félaginu kr. 5.923.399 ásamt vöxtum, með vísan til 1. mgr. 77. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög.