Stimpilgjald - hlutaskipting félags

Frádráttarheimild vegna taps af sölu hlutabréfa - óvenjuleg viðskipti milli tengdra aðila

Úr forsendum héraðsdóms:

 

"Varakrafa stefnanda byggir á því að hann eigi lögvarinn rétt til þess að draga tap frá sölu hlutabréfa og gera verði greinarmun á þeim rétti annars vegar og verðlagningu hlutabréfaviðskipta hins vegar. Stefndi hafi brotið gegn meðalhófsreglu 12. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 með því að svipta hann öllum rétti til frádráttar taps vegna AB 47 ehf. Þá vísar stefnandi til þess að rökstuðningur ríkisskattstjóra sé ófullnægjandi og enginn lagagrundvöllur hafi verið fyrir endurákvörðun.

 

Ekki er fallist á með stefnanda að þær breytingar sem gerðar voru á 57. gr. laga nr. 90/2003 frá upphaflegu frumvarpi þegar ákvæðið var upphaflega lögfest með lögum nr. 30/1971, rýri sérstaklega vægi sifjaréttarlegra eða fjárhagslegra tengsla samningsaðila við beitingu ákvæðisins. Breytingin virðist miklu frekar eiga að koma í veg fyrir að ákvæðið verði einskorðað við slík tilvik. Eftir sem áður hljóta slík tengsl að hafa afgerandi áhrif við mat á því hvort samningsaðilar hafi hagað viðskiptum sínum með verulega frábrugðnum hætti frá því sem almennt gerist.

 

Þá verður ekki fallist á þær röksemdir stefnanda að þar sem skattyfirvöld hafi talið að hlutabréf í AB 47 ehf. hefðu verið seld fyrir of lágt verð hefðu þau ekki haft heimild til þess að skattleggja stefnanda, sem að þeirra mati tapaði á sölunni, heldur ætti skattlagningin að beinast að kaupanda hlutanna. Enginn lagagrundvöllur hafi því verið fyrir endurákvörðuninni. Stefnandi vísar jafnframt til þess að ákvæði 2. mgr. 57. gr. taki sérstaklega til þessara tilvika og gangi framar almennu ákvæði 1. mgr. 57. gr. Þar sem ekkert mat hafi farið fram af hálfu skattyfirvalda komi ákvæðið ekki til álita. Það er niðurstaða dómsins að ákvæði 2. mgr. 57. gr. takmarki endurákvörðunina við þann sem nýtur ávinningsins, í þessu tilviki kaupanda eignarinnar. Kaupandi eignarinnar var félag sem stefndi hafði öll eignar- og stjórnunarráð fyrir. Viðskiptin höfðu þann tilgang að raungera tap stefnanda vegna hlutabréfaviðskipta á árinu 2007, þannig að hann gæti dregið tap vegna hlutanna í AB 47 ehf. frá söluhagnaði annarra hluta. Skattalegur ávinningur viðskiptanna var því hjá stefnanda eins og að var stefnt, en hann seldi hlutina á verði sem var 0,2% af upphaflegu kaupverði bréfanna í nóvember 2006 og janúar 2007 og langt undir innra virði félagsins á söludegi. Með því að selja hlutinn til eigin félags tók stefnandi enga söluáhættu með kaupunum. Við þessar aðstæður var það undir stefnanda komið að gera skilmerkilega grein fyrir ástæðum viðskiptanna og ákvörðun um söluverð hinna seldu hluta sem falla undir 1. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003. Um var að ræða óskráð félag, þar sem engar upplýsingar lágu fyrir um viðskipti milli ótengdra aðila og því engu gangvirði eða markaðsvirði til að dreifa, sbr. m.a. 9. gr. laga nr. 90/2003, sem unnt væri að bera saman við það verð sem stefnandi miðaði við í viðskiptum.

 

Með vísan til þess sem hér hefur verið rakið verður hvorki fallist á að skort hafi lagagrundvöll né að brotið hafi verið gegn meðalhófsreglu við meðferð málsins hjá ríkisskattstjóra og yfirskattanefnd.

 

Á þeim tíma sem mál stefnanda var til meðferðar hjá ríkisskattstjóra og yfirskattanefnd lá ekki fyrir neitt mat á virði hlutanna í AB 47 ehf. þann 21. desember 2007. Eftir að úrskurður yfirskattanefndar var kveðinn upp þann 18. mars 2015 óskaði stefnandi eftir dómkvaðningu matsmanns til að meta eðlilegt söluverð hlutafjár í félaginu á söludegi. Niðurstaða matsmanns lá fyrir þann 22. apríl 2016, og var á þá leið að besta mat matsmanns á eðlilegu söluverði eignarhlutarins væri 55 milljónir króna. Stefndi hefur ekki hnekkt þessu mati. 

 

Samkvæmt 15. gr. laga nr. 30/1992 um yfirskattanefnd er heimilt að bera ágreining um skattskyldu og skattstofna undir dómstóla. Þó fallast megi á af hálfu stefnda að stefnandi hefði getað freistað þess að óska eftir endurupptöku nefndarinnar á úrskurði sínum, sbr. 24. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 þar sem umrædd matsgerð hafi ekki legið fyrir við afgreiðslu yfirskattanefndar á málinu, verður ekki séð að það komi í veg fyrir að stefnandi beri þennan ágreining beint undir dómstóla. Í því sambandi má benda á þá meginreglu stjórnsýsluréttar að ekki þurfi að tæma kæruleiðir áður en mál er höfðað fyrir dómstólum. Í dómaframkvæmd hafa ekki verið gerðar athugasemdir við að skattgreiðendur höfði mál fyrir dómstólum vegna ákvarðana ríkisskattstjóra um skattskyldu og skattstofn, óháð því hvort þeim hafi verið skotið til yfirskattanefndar eða ekki.

 

Eins og vikið hefur verið að hér að framan þá er fallist á þau sjónarmið stefnda að umrædd sala hafi verið verulega óvenjuleg og ekki komið til milli ótengdra aðila. Ákvæði 1. mgr. 24. gr. laga nr. 20/1993 eins og það er skýrt með hliðsjón af öðrum ákvæðum laganna, þ.m.t. 1. mgr. 57. gr., kemur þó ekki í veg fyrir að frádráttarheimild ákvæðisins sé nýtt í viðskiptum milli tengdra aðila. Til þess að hægt sé að nýta sér heimildina í slíkum viðskiptum verða þau að vera gerð á eðlilegum viðskiptalegum forsendum, sem eru sambærilegar við viðskiptakjör ótengdra aðila. Þeir sem standa að slíkum viðskiptum verða jafnframt að geta sýnt fram á að armslengdarsjónarmið hafi verið lögð til grundvallar við verðákvörðun. Í greinargerð stefnda og úrskurði ríkisskattstjóra er sérstaklega tilgreint að það hafi verið látið átölulaust að stefnandi seldi hluti í Exista hf. til Byggingamiðstöðvarinnar ehf. á sama tíma og salan á hlutnum í AB 47 ehf. fór fram. Ástæðan sé sú að þá hafi stefnandi jafnframt selt Glitni hf. og Kaupþingi hf. sömu bréf og miðað við sama gengi í öllum þessum viðskiptum. Skattyfirvöld líta því sjálf svo á að sala til nátengds aðila sem felur í sér að engin söluáhætta er tekin í viðskiptunum útiloki ekki nýtingu á frádráttarheimild 1. mgr. 24. gr. laga nr. 20/1993, svo framarlega sem verðákvörðun í viðskiptum þessara aðila sé í samræmi við verð í sambærilegum viðskiptum milli ótengdra aðila.

 

Þó að markmið 24. gr. tekjuskattslaga nr. 20/1993 sé ekki að stuðla að því að viðskipti séu gerð í þeim eina tilgangi að lækka skattgreiðslur verður ekki fallist á að ákvæðið, með hliðsjón af öðrum ákvæðum laganna, útiloki skattfrádrátt í slíkum tilvikum. Skattareglur hafa áhrif og er ætlað að hafa áhrif á viðskiptalegar ákvarðanir. Það að ákvarðanir séu teknar af skattalegum ástæðum getur ekki eitt og sér komið í veg fyrir nýtingu á umræddri frádráttarheimild miðað við orðalag ákvæðisins og önnur ákvæði laganna. Hér eins og áður þarf að miða við og sýna fram á að verðlagning og viðskiptaskilmálar séu byggðir á armslengdarsjónarmiðum.

 

Með vísan til þess sem hér hefur verið rakið verður það ekki talið óheimilt að stefnandi geri þær ráðstafanir sem lög heimila til þess að skattgreiðslur miðist við raunverulegan hagnað af hlutabréfaviðskiptum ársins. Það er óumdeilt að hlutur hans í AB 47 rýrnaði stórkostlega á árinu. Til þess að raungera það tap og þar með nýta sér frádráttarheimildina í 24. gr. tekjuskattslaga nr. 20/1993 varð stefnandi að selja hlutinn. Við þá sölu bar honum að gæta þess að verðlagning hans væri í samræmi við verð í viðskiptum ótengdra aðila. Gera verður greinarmun á lögvarinni heimild stefnanda til að draga tap frá hagnaði samkvæmt 1. mgr. 24. gr. tekjuskattslaga nr. 20/1993 og verðlagningu hlutabréfaviðskiptanna, enda verður ekki séð að það geti verið ósanngjarnt eða í andstöðu við markmið skattalaga að skattgreiðslur stefnanda taki mið af þeim hagnaði sem raunverulega varð til á árinu, en ekkert umfram það. Stefnandi hefur með matsgerð sýnt fram á að þó að verðmæti hlutanna hafi verið umtalsvert hærra en það verð sem viðskiptin voru grundvölluð á þann 21. desember 2007 hafi það engu að síður endurspeglað verulega verðlækkun hlutanna. Sú verðlækkun myndar frádráttarbært tap hjá stefnanda sem hann getur dregið frá hagnaði af sölu annarra hlutabréfa. 

 

Með vísan til ofangreinds er fallist á varakröfu stefnanda um að úrskurður yfirskattanefndar verði felldur úr gildi að hluta og oftekinn skattur verði endurgreiddur. Með því að miða sölutap við fyrirliggjandi matsgerð hefði það numið 413 milljónum króna og lækkað álagningu um 41.541.230 krónur." 

 

Í hlekk að ofanverðu með fréttinni má nálgast dóminn í heild sinni.