Stimpilgjald - hlutaskipting félags

Skattalegir málamyndagerningar - frestun skattlagningar söluhagnaðar

Nánar um dóm Hæstaréttar nr. 501/2017:

Með kaupsamningi 3. nóvember 2006 keypti stefnandi, öll hlutabréf í einkahlutafélagi fyrir 385 milljónir króna. Fram kom í samningnum að einu eignir félagsins væru aflahlutdeild og aflamark. Með kaupsamningi 29. desember 2006 keypti stefnandi umræddar aflaheimildir af dótturfélagi sínu, fyrir sömu fjárhæð og kaupverð fyrrgreindra hlutabréfa, 385 milljónir króna. Stefnandi gaf út skuldabréf sama dag. Kom þar fram að endurgreiða bæri lánið 31. desember 2008. Ekki var gert ráð fyrir því að vextir væru greiddir af láninu. Í skattskilum dótturfélagsins fyrir árið 2006 fór félagið fram á að skattlagningu söluhagnaðar, að fjárhæð 382.771.690 krónur, af sölu framangreindra aflaheimilda, yrði frestað í samræmi við heimild í 6. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

 

Með kaupsamningi 30. september 2008 keypti dótturfélagið af stefnanda aflahlutdeild og aflamark í þorski fyrir 385 milljónir króna. Samkvæmt kaupsamningi átti að greiða kaupverðið við undirritun kaupsamnings. Stefnandi og dótturfélagið voru síðan sameinuð, samkvæmt tilkynningu til hlutafélagaskrár 23. júlí 2010 og miðaðist samruninn við 31. desember 2009. Í kjölfarið endurákvarðaði ríkisskattstjóri opinber gjöld dótturfélagsins gjaldárið 2009 með álagi í samræmi við 6. mgr. 15 gr. og 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Þar sagði að megintilgangur gerninganna hafi verið til að komast hjá lögmæltri skattlagningu samkvæmt 5. og 6. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og þar með skattlagningu söluhagnaðarins eftir ákvæðum 8. töluliðar C-liðar 7. gr. sömu laga.

 

Stefnandi skaut úrskurði ríkisskattstjóra til yfirskattanefndar sem staðfesti úrskurðinn með svohljóðandi rökum:

 

„Samkvæmt framansögðu liggur fyrir að hin umdeilda aflahlutdeild, sem kærandi tjáist hafa selt dótturfélagi á árinu 2008, var eftir sem áður nýtt til tekjuöflunar í rekstri kæranda, þ.e. til fiskveiða á skipi félagsins, án nokkurs endurgjalds til dótturfélagsins. Þá verður að leggja til grundvallar að dótturfélagið. hafi ekki haft neinn rekstur með höndum frá sölu skips og aflaheimilda á árinu 2006 þar til félaginu var slitið við samruna þess og kæranda á árinu 2010. Að þessu virtu og öðrum þeim atriðum sem ríkisskattstjóri hefur fært fram til stuðnings hinni kærðu ákvörðun verður að fallast á það með ríkisskattstjóra að hin umdeildu viðskipti félaganna á árinu 2008 beri það mikinn keim af málamyndagerningi að ekki sé tækt að byggja á þeim í skattalegu tilliti. Er þá jafnframt litið til þess sem fyrir liggur um eigna- og stjórnunartengsl félaganna.“

 

Héraðsdómur sýknaði svo íslenska ríkið af öllum kröfum stefnanda um að úrskurður yfirskattanefndar yrði felldur úr gildi eða breytt. Í forsendum héraðsdóms kom eftirfarandi fram:

 

"Það er grunnregla í íslenskum rétti að skattlagning verður að byggjast á raunverulegum aðstæðum og atvikum sem síðan eru heimfærð undir viðeigandi lagaákvæði. Á þeim grunni kann skattyfirvöldum að vera heimilt að líta fram hjá einstökum gerningum skattaaðila ef fyrir liggur að þeim er ekki ætlað að hafa réttaráhrif samkvæmt efni sínu. Sama gildir um sýndargerninga sem miða einungis að því að komast hjá því að greiða skatt eða búa til aðstæður sem fella viðkomandi undir ívilnandi reglur skattalaga. Sé efni til að álykta að slíkur sýndargerningur eigi ekki að hafa þá skattalega þýðingu sem skattaðili æskir kallar það ekki á sérstaka lagaheimild fyrir skattyfirvöld til þess að bregðast við. Þvert á móti byggist sú heimild á þeirri almennu reglu, sem leiða má af 77. gr. stjórnarskrárinnar nr. 33/1944, að skattskylda eigi að ráðast af raunverulegum atvikum í samræmi við gildandi lagareglur á hverjum tíma, sem og af almennum jafnræðisreglum, sbr. 65. gr. stjórnarskrárinnar.

 

Í máli þessu er ágreiningslaust að ætluð kaup Páls Ingólfssonar ehf. á nýrri aflahlutdeild af móðurfélagi sínu, stefnanda, breyttu engu um að aflahlutdeildin var áfram skráð á skip í eigu móðurfélagsins. Var aflahlutdeildin því alfarið nýtt til tekjuöflunar í rekstri móðurfélagsins án þess að dótturfélagið fengi nokkurt endurgjald fyrir. Í raun hafði dótturfélagið engan rekstur með höndum allt frá því að félagið seldi móðurfélagi sínu aflahlutdeildina árið 2006 uns það var sameinað móðurfélaginu árið 2010. Við ætluð kaup dótturfélagsins á aflahlutdeildinni 2008 virðist kaupverðið hafa verið greitt með skuldajöfnuði, þannig að gagnkrafa dótturfélagsins á hendur móðurfélaginu á grundvelli vaxtalauss skuldabréfs að sömu fjárhæð, sem var á gjalddaga í árslok 2008, var notuð til greiðslu kaupverðsins. Engir fjármunir fóru því milli kaupanda og seljanda í tengslum við gerning þennan. Félagið laut yfirráðum móðurfélagsins og virðist eini tilgangur gerningsins sem um ræðir hafa verið að nýta frestunarheimild 6. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003. Að öðru leyti liggur ekkert fyrir um að einhver rekstrarlegur tilgangur hafi búið að baki ráðstöfun þessari. Allt bendir því til þess að framangreindur gerningur hafi einungis miðað að því að búa til aðstæður sem gerðu samstæðunni kleift að hagnýta sér ívilnandi skattareglu.

 

Þegar þessi atriði eru metin heildstætt telur dómurinn að ríkisskattstjóra hafi verið heimilt á líta svo á að engin raunveruleg kaup á aflahlutdeild hafi átt sér stað á grundvelli kaupsamningsins 30. september 2008 sem gætu haft þá skattalegu þýðingu sem kveðið er á um í 6. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003. Með þeirri ályktun voru skattyfirvöld ekki að „bæta skilyrðum við“ lagaákvæðið, er lutu að því kaupin væru gerð vegna atvinnurekstrar, eins og stefnandi heldur fram, heldur að leggja mat á raunverulegar aðstæður út frá fyrirliggjandi upplýsingum og heimfæra þær undir viðkomandi lagaákvæði. Þá fær dómurinn ekki séð að það skipti máli í þessu sambandi þó að sérstök skilyrði séu sett í öðrum reglum um frestun skattlagningar söluhagnaðar um nýtingu nýfenginna réttinda er komi í stað seldra réttinda. Var ríkisskattstjóra því rétt að líta svo á að hinn frestaði söluhagnaður í þessu máli teldist með skattskyldum tekjum Páls Ingólfssonar ehf. á árinu 2008 með 10% álagi í samræmi við 6. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003, er leiddi til hækkunar á tekjuskattstofni félagsins gjaldárið 2009. Með vísan til þess sem hér hefur verið rakið verður ekki talið að sú ákvörðun sem stefnandi krefst ógildingar á hafi verið í andstöðu við lagaáskilnaðarreglu 40. og 77. gr. stjórnarskrárinnar og þeirri kröfu sem þar er gerð til skýrleika skattareglna."

 

Í hlekk að ofanverðu með fréttinni má nálgast dóm Hæstaréttar og héraðsdóms.