Stimpilgjald - hlutaskipting félags

Virðisaukaskattur - innskattur

Úr úrskurði yfirskattanefndar nr. 150/2017:

Deiluefnið í málinu varðar leiðréttingu virðisaukaskatts (innskatts) til hækkunar við þær aðstæður að kærandi hafði aflað sér lausafjármuna, þ.e. hópbifreiða, sbr. ákvæði 1. tölul. 1. mgr. 12. gr. reglugerðar nr. 192/1993, „fyrir starfsemi sem er undanþegin virðisaukaskatti við öflun eignarinnar en er síðar felld undir skattskyldusvið virðisaukaskatts með lögum“, svo sem segir í 2. mgr. 13. gr. reglugerðarinnar. Af hálfu kæranda er gerð krafa um að til viðbótar virðisaukaskatti af nýjum hópbifreiðum og áhöldum og tækjum, sem ríkisskattstjóri féllst á að færa undir leiðréttingarákvæðin, komi annars vegar virðisaukaskattur að fjárhæð 11.358.234 kr. vegna endurbyggingar hópbifreiða sem kærandi kveðst hafa ráðist í til að koma bifreiðunum í tekjuhæft ástand og hins vegar virðisaukaskattur að fjárhæð 9.600.629 kr. vegna kostnaðar við endurbætur, breytingar eða byggingu hópbifreiða. Samkvæmt yfirliti kæranda eru þessi útgjöld af ýmsum toga, þar á meðal breytingar á bifreiðum, viðgerðir og heilsprautun bifreiða. Af hálfu kæranda er byggt á því að útgjöldin falli undir réttan skilning á orðasambandinu „kaupverð (stofnverð) einstakrar eignar eða eignasamstæðu“ í 1. tölul. 1. mgr. 12. gr. reglugerðar nr. 192/1993 og því myndi virðisaukaskattur af þessum kostnaði stofn til leiðrétts innskatts. Vísar kærandi í þessu sambandi til þess að ráðist hafi verið í umrædd útgjöld í því skyni að auka virði viðkomandi eigna og lengja það tímabil sem þær skili tekjum. Kostnað þennan hafi félagið eignfært í reikningsskilum sínum. Þá myndi umræddur kostnaður teljast til stofnverðs samkvæmt 2. mgr. 12. gr. laga nr. 90/2003 um söluhagnað eigna. Bendir kærandi á að íþyngjandi ákvæði skattalöggjafar beri almennt að túlka skattaðila í hag. Vegna síðastnefnds sjónarmiðs kæranda skal tekið fram að sama andlag, þ.e. annars vegar lausafjármunir sem falla undir 1. tölul. 1. mgr. 12. gr. reglugerðar nr. 192/1993 og hins vegar mannvirki samkvæmt 2. tölul. 1. mgr. 12. gr. reglugerðarinnar, er að baki bæði skyldu til að leiðrétta innskatt til lækkunar og heimildar til að leiðrétta innskatt til hækkunar vegna forsendubreytinga sem skilgreindar eru í 13. gr. reglugerðarinnar. Hagsmunir skattaðila eru á hinn bóginn ekki þeir sömu í báðum tilvikum. Þetta leiðir til þess að sjónarmið af því tagi sem kærandi reifar, sem út af fyrir sig eru góðra gjalda verð, geta naumast haft þýðingu við skýringu þeirra, enda verður að ganga út frá því að skýra beri ákvæði þessi með tilliti til leiðréttingarandlags með sama hætti hvort heldur um lækkun áður færðs innskatts eða hækkun er að ræða. Þess skal getið að við síðarnefndar aðstæður verður að telja að það beri undir viðkomandi skattaðila að leiða skilmerkilega fram rétt sinn til aukins innskattsfrádráttar, svo sem gildir að öðru jöfnu um sönnun fyrir innskatti, sbr. m.a. lokamálsgrein 20. gr. laga nr. 50/1988.

 

Samkvæmt orðalagi sínu er leiðréttingarskylda eða -heimild vegna eigna sem falla undir 1. tölul. 1. mgr. 12. gr. reglugerðar nr. 192/1993 bundin við kaupverð eignar eða eignasamstæðu. Fallast má á það með kæranda að hugtakið kaupverð hafi í þessu sambandi efnissamstöðu með hugtakinu stofnverð, sem skilgreint er í 2. mgr. 12. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, enda er til þess vísað í reglugerðarákvæðinu, frekast þó til skýringarauka. Á hinn bóginn verður ekki tekið undir það, sem virðist vera viðhorf kæranda, að þar með verði togað undir kaupverð (stofnverð) eignar samkvæmt umræddu reglugerðarákvæði hvers konar útgjöld sem tengja má við eignina, þar á meðal vegna viðhalds eða viðgerða hennar. Er til þess að líta að kostnaður við viðhald eigna telst rekstrarkostnaður samkvæmt 1. tölul. 1. mgr. 31. gr. laga nr. 90/2003, sbr. nánar 4. gr. reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, þar sem fjallað er um viðhaldskostnað eigna sem rekstrarkostnað og mörk gagnvart endurbótum á eign. Í úrskurðaframkvæmd hefur margoft reynt á skilsmun frádráttarbærs viðhaldskostnaðar og kostnaðar við endurbætur sem eignfæra ber og fyrna í skattskilum rekstraraðila, sbr. m.a. úrskurði yfirskattanefndar nr. 127/2002 og 225/2002. Þannig geta eingöngu síðarnefnd útgjöld talist til stofnverðs eigna í þeim skilningi sem hér um ræðir. Verður samkvæmt þessu að líta svo á að virðisaukaskattur, sem fellur til vegna viðhalds eða viðgerða eigna samkvæmt 1. tölul. 1. mgr. 12. gr. reglugerðar nr. 192/1993, sé ekki andlag leiðréttingarskyldu eða heimildar til leiðréttingar innskatts af eignum þessum. Það er einnig að athuga í þessu samhengi að í 2. tölul. 1. mgr. 12. gr. reglugerðar nr. 192/1993 er sérstaklega tekið fram hvað snertir stofn til leiðréttingar innskatts vegna fasteigna að þar undir falli framkvæmdir „vegna viðgerða og viðhalds“, að teknu tilliti til skilyrðis um verðmæti framkvæmda, en ekkert hliðstætt orðalag er að finna í 1. tölulið málsgreinarinnar. Verður að draga þá ályktun af þessu að mismunandi reglur gildi um þessa tvo flokka rekstrarfjármuna hvað snerti stofn til leiðréttingar innskatts. Hinum umdeildu útgjöldum er lýst þannig af hálfu kæranda að um sé að ræða kostnað á árunum 2012 til 2015 vegna ökutækja sem félagið noti í rekstri sínum um farþegaflutninga. Er m.a. um að ræða kostnað vegna klæðninga, málunar og sprautunar, varahluta, mótora, drifa og túrbína, upptöku bílvéla ásamt ýmis konar kostnaði sem ljóst má telja að sé vegna almenns viðhalds og viðgerða ökutækjanna. Kærandi hefur ekki nema með almennum hætti gert grein fyrir því að hvaða leyti umræddur kostnaður kunni að fela í sér endurbætur á ökutækjunum. Að svo vöxnu þykir kærandi ekki hafa leitt í ljós að tilefni sé til að taka útgjöld þessi, að heild eða að hluta, með í reikninginn við þá leiðréttingu innskattsfrádráttar sem í málinu greinir. Kröfu kæranda í máli þessu er því hafnað.